В последнее время в средствах массовой информации появляется всё больше новостей о том, что сотрудники Государственной фискальной службы Украины при проверках налогоплательщиков не признают в составе расходов отрицательные курсовые разницы, связанные с пересчётом кредиторской задолженности такого налогоплательщика за/перед любым нерезидентом (по полученному кредиту/займу, за товары (работы, услуги) и т. п.). Более того, с такой ситуацией столкнулся и один из наших клиентов, которого налоговики пытались лишить права отразить в налоговом учёте расходы на сумму 35 млн грн. Такую позицию налоговики обосновывают нормами п. 9 П(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов» (далее — ПСБУ 21).
Так давайте попробуем разобраться, насколько правомерна эта позиция контролирующего органа и стоит ли налогоплательщику с ней соглашаться.
По общему правилу в подавляющем большинстве случаев курсовые разницы от пересчёта «монетарных» статей задолженностей в иностранной валюте отражаются в составе расходов текущего периода (см. п. 8 ПСБУ 21 и Инструкцию о применении Плана счетов бухгалтерского учёта активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утверждённую приказом Министерства финансов Украины от 30 ноября 1999 г. № 291). Однако действующее законодательство Украины предусматривает и некоторые исключения из этого «общего правила», а именно:
- курсовые разницы, которые возникают в результате пересчёта обязательств учредителей при формировании уставного капитала, отражаются в составе дополнительного капитала (см. последний абзац п. 8 ПСБУ 21),
- курсовые разницы, которые возникают по дебиторской задолженности или обязательствам по расчётам с хозяйственной единицей за пределами Украины, погашение которых не планируется и не является вероятным в ближайшей перспективе, отражаются в составе прочего дополнительного капитала и в прочем совокупном доходе (см. п. 9 ПСБУ 21).
Налоговики при проведении своих проверок, опираясь именно на п. 9 ПСБУ 21, отказывают налогоплательщикам в праве на расходы текущего периода в виде курсовых разниц по задолженностям перед любым нерезидентом (как нерезидентом-учредителем налогоплательщика, так и обычным нерезидентом-поставщиком или заимодавцем), если такие задолженности фактически не погашались налогоплательщиком в течение длительного времени (из-за тяжёлого финансового положения налогоплательщика, в соответствии с условиями соответствующих договоров с нерезидентами или по другим причинам).
По нашему убеждению, такая позиция контролирующих органов безосновательна, поскольку действующее законодательство Украины не содержит требования отражать курсовые разницы от пересчёта задолженностей за любым нерезидентом в составе дополнительного капитала: в п. 9 ПСБУ 21 речь идёт не о «любом нерезиденте», а конкретно о «хозяйственной единице за пределами Украины». Определение такой хозяйственной единицы приведено в п. 4 ПСБУ 21: «хозяйственная единица за пределами Украины — дочернее, ассоциированное, совместное предприятие, филиал, представительство или другое подразделение предприятия, которые находятся или ведут хозяйственную деятельность за пределами Украины».
Таким образом, налогоплательщик обязан соблюдать требования п. 9 ПСБУ 21 исключительно в случае, если он имеет дело с валютной задолженностью по его дочернему (ассоциированному, совместному) предприятию или филиалу (представительству, другому подразделению) такого налогоплательщика. Определения таких специфических предприятий и обособленных подразделений приведены, в частности, в Приказе Государственного комитета Украины по вопросам технического регулирования и потребительской политики от 28 мая 2004 года № 97, Хозяйственном кодексе Украины и некоторых других нормативно-правовых документах.
Курсовые же разницы от пересчёта валютной задолженности за/перед любым другим нерезидентом (в том числе учредителем/акционером налогоплательщика) отражаются налогоплательщиком в обычном порядке — в составе расходов отчётного периода.
Директор аудиторского направления
Сертифицированный аудитор
Сафинский Виктор
